ОПРЕДЕЛЕНИЕ  2053

гр.Бургас,    28.08.2018г.

В     ИМЕТО     НА     НАРОДА

 

         АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД гр.Бургас, в закрито заседание на двадесет и осми август през две хиляди и осемнадесета година, в състав:

 

                                                             СЪДИЯ:  ЧАВДАР         ДИМИТРОВ

 

като разгледа докладваното от съдия Димитров адм.д. №2486 по описа за 2018 година, за да се произнесе, съобрази следното:

 

Производството е по чл. 60, ал.4 от АПК.

Образувано е по повод постъпила жалба от Винус 6 ЕООД с ЕИК ***, със седалище и адрес на управление: гр. Поморие, ул. Лозенградска, №7 със законен представител И.Д.Т., против разпореждане за предварително изпълнение на Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-700-0264636/22.08.2018г., издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“, при Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.

В жалбата са развити доводи за незаконосъобразност на разпореждането за принудително изпълнение, поради нарушение на материалния закон. По същество се иска неговата отмяна.

Предмет на настоящото разглеждане се явява единствено разпореждането за предварително изпълнение на заповедта. Предмет на самата заповед и на предварителното й изпълнение е следната ПАМ – „запечатване на търговски обект – павилион за бърза закуска, находящ се в гр. Поморие, ул. Крайбрежна №25а, стопанисван от жалбоподателя и забрана достъпа до него за срок от 12 дни", обективирано в Заповед №ФК-700-0264636/22.08.2018г. на началника на отдел „Оперативни дейности“, при Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.

В жалбата не се оспорват фактическите констатации на органа за неиздаване на касов бон при покупка на палачинка с шоколад на стойност 2,00 лева на 20.08.2018г. в 21.53 часа. Твърди се, че оспореното разпореждане за предварително изпълнение на ПАМ е незаконосъобразно и необосновано, тъй като от изложените обстоятелства не се доказва наличието на ни една от алтернативните предпоставките на чл.60, ал.1 АПК за постановяване предварително изпълнение на ПАМ. На следващо място се сочи бланкетност на мотивите на оспорения акт, а на последно място се излага становище за недопустимост на постановеното предварително изпълнение на ПАМ преди постановяване на НП, заради възпрепятстване на гарантираната от закона правна възможност за заплащане на постановената санкция и преустановяване изпълнението на ПАМ – чл.187, ал.4 ЗДДС.

 Направено е искане съдът да отмени Разпореждането за предварително изпълнение на наложената принудителна административна мярка.

Съдът при извършена проверка за редовност и допустимост на оспорването с жалбата, установи следното:

Жалбата е подадена от активно легитимирано лице с оглед обстоятелството, че оспореното Разпореждане за принудително изпълнение на ПАМ е обективирано в Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-700-0264636/22.08.2018г. на началника на отдел „Оперативни дейности“, при Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП за налагане на принудителна административна мярка – „запечатване на търговски обект – павилион за бърза закуска, находящ се в гр. Поморие, ул. Крайбрежна №25а, стопанисван от жалбоподателя и забрана достъпа до него за срок от 12 дни".

Заповедта е била връчена на жалбоподателя на 27.08.2018г., като жалбата е подадена в 3-дневния срок за обжалване на разпореждането на предварителното изпълнение на адм. акт по чл. 60, ал.4 от АПК, изтичащ на 30.08.2018г., поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество.

Разгледана по същество, жалбата е основателна.

От обстоятелствената част и диспозитива на приложената към делото Заповед е видно, че на 20.08.2018 г.  е извършена проверка на обект – павилион за бърза закуска, находящ се в гр. Поморие, ул. Крайбрежна №25а, стопанисван от жалбоподателя. При проверката е установено, че дружеството в качеството си на задължено лице съгласно чл. 3, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г., не е изпълнило задължението си като при извършено плащане в брой не е издаден фискален бон от наличното в обекта фискално устройство за извършена продажба на палачинка с шоколад на стойност 2,00 лв. Извършената проверка е обективирана в протокол за извършена проверка №0264636/20.08.2018г. Установено било разминаване и в касовата наличност на същия обект, след като отчетена в ЕКАФП била сума в размер на 127,50 лв., а установени намясто в касата били 145,40лв., за които липсвало отразяване да са служебно въведени.

Сочени като иззети като доказателства при проверката са дневен отчет за 20.08.2018г., КЛЕН от същата дата и изготвен опис на паричните стредства в касата, както и декларация за стопанисваните от задълженото лице обекти. Тези доказателства при изискване на пълната административна преписка се представят и са взети предвид при постановяване на настоящия съдебен акт. Допълнително органът е прибавил и справка за годишните обороти и финансови резултати на жалбоподателя

Въз основа на така установените факти административният орган е приел, че жалбоподателят не е спазил реда и начина за издаване на съответен документ за продажба, с което е нарушил разпоредбата на чл.118, ал.1, от ЗДДС във връзка чл.25, ал.1, т.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ. Извършеното нарушение представлява основание за налагане на ПАМ по смисъла на чл.186, ал.1, т.2 от ЗДДС, затова административният орган е наложил ПАМ „запечатване на търговски обект и забрана достъпа до него за срок от 12 дни“.

Заповедта постановява запечатването да се извърши едновременно с връчването на заповедта в присъствието на представител на дружеството-жалбоподател. Със заповедта още е указано на търговското дружество, че изпълнението на наложената с тази заповед ПАМ ще бъде прекратено на основание чл.187, ал.4 от ЗДДС по писмена молба на задълженото лице, подкрепена с доказателства, че предвидената за извършеното нарушение глоба или имуществена санкция е заплатена изцяло.

Относими към настоящото производство са само мотивите, касаещи разпореждането по чл.60, ал.1 от АПК.

Според тези мотиви фактическите основания за издаване на това разпореждане са шест. Първото касае описаната по-горе като извършена покупка, за която не бил издаден касов бон. Тази продажба била преценена като „доказателство за „укриване на приходи, които не могат да бъдат постоянно контролирани, а също и определени по размер в тяхната съвкупност“.

Според второто фактическо основание контролните органи са констатирали, че данъчно задълженото лице не е регистрирано по ЗДДС.

Като трето фактическо основание за разпореденото предварително изпълнение се сочи положителна разлика във фактическата касова наличност, с което бил нарушен установения ред за регистрация и отчетност , който имал за цел да създаде условия за съпоставимост на касовата наличност с документираните с фискалното устройство суми от продажби и от извършени служебно въвеждане и извеждане на суми във всеки един момент.

На четвърто място е посочен среднодневен оборот от 537.24 лева.

Според петото основание жалбоподателят има непогасени публични задължения в размер на 2597,39 лева към 22.08.2018г.

А,според шестото основание, посочено в заповедта, ГФО за 2017г. резултатът е данъчна счетоводна печалба 38,03 лева, за 2016г. е 0,00 лева, а за 2015г. също 0,00 лева, които органът е преценил като „занижени и нереални“ в резултат от неотчитане в пълен размер на реализираните приходи.

Въз основа на тези факти органът е направил извод, че предварителното изпълнение е необходимо за да се защитят особено важни държавни интереси, изразяващи се в интереса на държавния бюджет за законосъобразното регистриране и отчитане на продажбите чрез фискално устройство в проверявания търговски обект и за правилното определяне на реализираните от лицето доходи и размера на неговите публични задължения, както и че съществува опасност от закъсненията на изпълнението да последват значителни или труднопоправими вреди за бюджета. Направени са изводи, че констатираното нарушение води до укриване на приходи, които не могат да бъдат постоянно контролирани и определени по размер в тяхната съвкупност и че това нарушение води до ощетяване на бюджета, от което следва според органа, че е налице значим интерес както за държавата, така и за обществото. Направен е извод, че с конкретното предварително изпълнение се осъществява защита интереса на фиска свързан със заплащането на данъци върху действително реализираните приходи от продажби. Органът е направил извод и че установяването на укрити приходи от продажби попадат в хипотезата труднопоправима вреда по смисъла на чл.60, ал.1, предл.4 от АПК. В заключение административният орган е направил извод, че разпореждането за предварително изпълнение е съобразено както с характера, така и с целта на наложената ПАМ, а именно преустановителен и превантивен характер с цел предотвратяване укриването на приходи и отклонение от данъчното облагане.

Именно с оглед на това, според органа, отлагането изпълнението на ПАМ би попречило за постигане на посочените цели. Според органа превенцията срещу нежеланите резултати за фиска, а оттам и за държавата и обществото е именно разпореждането за предварителното изпълнение на ПАМ.

При такаустановените факти и обстоятелства Съдът достига до следните правни изводи:

Дружеството-жалбоподател е заинтересована страна, като адресат на заповедта, в която се съдържа оспореното разпореждане за предварително изпълнение на ПАМ. Правата му са пряко и непосредствено засегнати. Обжалването на разпореждането е извършено в срок, поради което за него е налице правен интерес и може да иска отмяна на постановеното разпореждане на органа за предварително изпълнение на наложената ПАМ.

Според чл.188 от ЗДДС принудителната административна мярка по чл.186, ал.1, подлежи на предварително изпълнение при условията на АПК.

Според чл.60, ал.1 от АПК в административният акт се включва разпореждане за предварителното му изпълнение, когато това се налага, за да се осигури животът или здравето на гражданите, да се защитят особено важни държавни или обществени интереси, при опасност, че може да бъде осуетено или сериозно затруднено изпълнението на акта или ако от закъснението на изпълнението може да последва значителна или трудно поправима вреда, или по искане на някоя от страните - в защита на особено важен неин интерес. В последния случай административният орган изисква съответната гаранция.

Съгласно чл.60, ал.4 от АПК разпореждането, с което се допуска или се отказва предварително изпълнение, може да се обжалва чрез административния орган пред съда в тридневен срок от съобщаването му, независимо дали административният акт е бил оспорен.

Когато законодателят с норма в закона допуска предварително изпълнение на някоя категория административни актове, той предпоставя, че за тази категория актове, с оглед техния предмет и обществените отношения, които охраняват, се презумира наличието на една или няколко от предпоставките на чл.60, ал.1 от АПК. Само в тези случаи може да се обобщава, че всеки административен акт от тази категория защитава особено важни интереси – държавни и обществени и именно това налага неговото предварително изпълнение.

Във всички останали случаи административният акт влиза в сила и може да бъде изпълняван, ако не бъде обжалван в срока за неговото обжалване или ако е обжалван, след като съдът се произнесе по неговата законосъобразност, т.е. след наличие на влязъл в сила съдебен акт, с който жалбата срещу административният акт е отхвърлена.

Случаите, при които административните актове се изпълняват след като влязат в сила обективират принципа. Другата хипотеза, при която на акта е придадено предварително изпълнение със закон, е изключение.

Законодателят в чл.60, ал.1 от АПК е дал възможност на административният орган, в случаите, когато законът не предвижда предварително изпълнение на съответния административен акт, при наличието на някоя от предпоставките, визирани в тази разпоредба, с разпореждане органът да допусне такова предварително изпълнение. В тежест на органа е да докаже наличието на сочената от него предпоставка. Същите по своето ествство и характер сочат на някакъв вид изключителност или особеност, които конкретната хипотеза притежава, спрямо обичайните случаи от същия вид.

От регламентираните в чл.60, ал.1 от АПК хипотези се вижда, че такова разпореждане може да бъде постановено само в изключителни случаи, при наличието на една или повече от предпоставките на нормата. Приложението на чл.60, ал.1 от АПК за всеки административен акт, когато за този акт законът не предвижда предварително изпълнение, не е нито цел нито идея на законодателя.

В процесният случай от справка, която съдът извърши в деловодната система на Административен съд Бургас преди произнасяне установи, че за цялата 2017г., както и за 2018г., докъм настоящия момент всеки обжалван административен акт издаден от този орган на основание чл.186, ал.1 от ЗДДС съдържа разпореждане за предварително изпълнение. Такъв е и процесният акт. Така административният орган придава изключителност на издадените по реда на чл.186 от ЗДДС административни актове, каквато самият законодател не е предвидил в ЗДДС, защото в противен случай би постановил предварително изпълнение на този тип административни актове със самия закон.

С доказателствата по преписката безспорно биват доказани фактическите основания за постановеното от органа предварително изпълнение на оспорената заповед. Сами по себе си или в съвкупност няма как същите тези доказателства да обосноват и извод за наличие на кое да е от правните основания за допуснатото предварително изпълнение. Това е така, понеже извършените от служител на дружеството две административни нарушения на 20.08.2018г., констатирани едновременно или в рамките на кратък интервал, изразяващи се в неиздаване на касов бон, както и констатирано разминаване в касовата наличност, изразяващо се в наличието на по-малко отчетени във фискалното устройство приходи отколкото са били установени в касата на търговския обект, представляват нарушения на разпоредбите на Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ, явяващи се основания за издаване на самата ПАМ, а не за нейното предварително изпълнение. Нужно е да бъде установено нещо вповече като увреждане, което надхвърля обичайните случаи на налагане на ПАМ, за да обоснове наличие на предпоставките на чл.60 АПК за това. Това по делото не се установява, тъй като липсват доказателства за системност в поведението на търговеца, която лесно би могло да бъде установена от проверяващите органи, чрез няколко контролни покупки, извършени в обекта в различни дни.

Твърдението, че жалбоподателят декларира сравнително ниски обороти, напрактика не може да буде проверено за верността му, доколкото не е посочен нито период, нито база за сравнение. Дали оборотите са ниски в сравнение с такива на други търговски обекти с идентични параметри в района на проверката или са ниски в сравнение с предишни периоди на търговския обект, не става ясно.

Няма доказателства какви са размерите на обичайните обороти на търговци с такава дейност и мащаб, за да се изведе заключение, че тези на жалбоподателя са ниски. По делото е представена разпечатка за размера на годишния финансов резултат за 2012г. – 2017г., които оборват твърденията на органа. Видно от разпечатката данъчната печалба за 2017г. е 2150,16лева, за 2016г. е 2029,45, а за 2015г. е 5441,38 лева. От друга страна тези твърдения на органа не предоставят база за сравнение на неговите резултати с други.

От така изброените факти не могат да се обосноват изводите, направени от органа в заповедта, касателно необходимостта от постановяване на предварително изпълнение на ПАМ. До тях не може да бъде достигнато и след преценка на факта, че търговецът не е регистрирано по ДДС лице. Това обстоятелство зависи от оборотите и само потвърждава факта, че поради невисоката им среднодневна стойност дружеството не достига прага за регистрация.

Разбира се всичко това не оневинява допуснатото от работника нарушение, а отговорността на юридическото лице е безвиновна, ирелевантно чий е пропускът. 

Отделно от изложеното дотук, следва да се спомене, че след като ПАМ може да се наложи само въз основа на констатираното наличие на някоя от хипотезите визирани в чл.186, ал.1 от ЗДДС, мотивирането на нужда от предварителното изпълнение на тази ПАМ следва също да се извежда от фактите относими към основанията за издаването й, т.е липсата на регистрация по ЗДДС, броя на работниците в обекта, броят работни дни през седмицата, дължимите публични вземания и т.н., не могат да обосноват нужда от нейното предварително изпълнение. Това са обстоятелства относими към ревизионното, респ. публичното изпълнително производство. Достатъчно силно основание би бил сезонният характер на обекта, в случай че същият не е трайно изграден по естеството си, но този аргумент липсва сред основанията, изложени от органа при обосноваване на предварителното изпълнение, а липсват и доказателства за наличието му. 

Мотивите на административния орган извън изрично изброените фактически основания са общи и абстрактни. Не може да се твърди, че нарушението ощетява бюджета и засяга значим интерес за държавата и обществото до степен на изключителност, изискваща незабавното изпълнение на мярката, а не изпълнение след влизането й в сила. Напротив, точно обратно съдебният състав наблюдава тенценция на интерес от страна на данъчните субекти да водят дела по реда на чл.1, ал.1 ЗОДОВ в хипотезите на отмяна на заповеди като процесната по същество, което натоварва безмислено държавния бюджет с непредвидени разходи. Този извод важи с още по-голяма сила в хипотези като настоящата, следващи въведените с измененията на ЗДДС в разпоредбата на чл.187, ал.1 ЗДДС гаранции за реализиране на ПАМ по отношение на търговския обект дори в случаите, когато обектът е бил напуснат от търговеца.

Както беше посочено по-горе, заповедта за налагане на ПАМ по ЗДДС е административен акт, за който законодателят не е допуснал предварително изпълнение по нормативен път. Това означава, че по принцип целта, за която се налага ПАМ на основание чл.186, ал.1 от ЗДДС ефективно може да бъде постигната без да се налага предварителното изпълнение на тази мярка. Самата мярка се състои в запечатването на търговския обект, в който е констатирано нарушението, за определен срок, не по-дълъг от 30 дни. Със запечатването на търговския обект се цели преустановяване на административното нарушение. С тази ПАМ не може да се защити фиска, защото изпълнението й не се състои в събирането или предотвратяване на разхищаването на средства и имущество, които съответния търговец притежава и които могат да послужат за ефективно събиране на дължими публични задължения. Затова нейното предварително изпълнение по никакъв начин не може да допринесе за защита интереса на държавния бюджет, свързан със заплащането на данъци върху действително реализирани приходи, както твърди органа.

Поставянето под съмнение размера на последните от страна на адм. орган само по себе си е без правно значение, като следва да му бъде ясно, че единственият начин за оспорване и преизчисляване на размера на дължимите публични вземания е посредством провеждане на ревизионно производство, което за жалбоподателя не се твърди да е сторено.

Ефектът от изпълнението на процесната ПАМ не би бил по-различен, ако тя се изпълни след като административният акт, който я постановява влезе в сила. Нещо повече, в случай че междувременно бъде издадено и НП, за да избегне репресията на ПАМ е налице вероятност нарушителат доброволно да внесе наложената му имуществена санкция в хипотезата на чл.187, ал.4 ЗДДС, което по съществото си представлява допълнителен приход в държавния бюджет. В конкретният случай жалбоподателят изрично изразява готовност за това.

С предварително изпълнение на ПАМ, като процесната не може да се предотврати настъпването на труднопоправимата вреда, защото със запечатването на търговският обект не може да се постигне предотвратяване на укриването на приходи, нито да се обезпечат публичните вземания възникнали от тези укрити приходи. То не може да доведе до защита на вземанията, които фискът евентуално има.   

На следващо място, абсолютно неправилно административният орган счита, че превенцията срещу ощетяване на фиска е именно разпореждането за предварително изпълнение. Предварителното изпълнение означава единствено, че административният акт ще бъде изпълнен преди да е влязъл в сила. Заповедта за налагане на ПАМ, с която е постановено запечатване на търговски обект няма по никакъв начин да обезпечи неощетяването на фиска, защото чрез запечатването на търговския обект не могат да се събират данъчни задължения. Напротив, така дейността на търговеца временно ще бъде спряна, а от там и неговите приходи, които да обезпечат плащането на публични задължения. 

Административният орган неправилно счита, че всеки административен акт, постановяващ ПАМ по реда на ЗДДС, следва да подлежи на предварително изпълнение. Не е такава целта на закона, нито е налице в конкретния случай някоя от предпоставките на чл.60, ал.1 от АПК.

По изложените съображения обжалваното разпореждане, с което е допуснато предварително изпълнение на заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-700-0264636/22.08.2018г. на началник отдел „Оперативна дейност“  Бургас при ЦУ на НАП следва да бъде отменено. Въпеки това, следва да се припомни обстоятелството, че отмяната към настоящия момент не е постановена с влязъл в сила администртивен акт и не поражда незабавно своето действие.

Мотивиран от горното и на основание чл.60, ал.5 и 6 от АПК, Административен съд Бургас

 

О П Р Е Д Е Л И:

 

ОТМЕНЯ разпореждане за допускане на предварително изпълнение на заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-700-0264636/22.08.2018г. на началника на отдел „Оперативни дейности“, при Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП

 

Определението може да се обжалва в 7-дневен срок от съобщаването пред ВАС на РБ с частна жалба.

 

 

СЪДИЯ: