Р Е Ш Е Н И Е

 

 

1139/22.12.2008 година, гр. Бургас,   

 

 

Административен съд – гр. Бургас, ХІ състав, в съдебно заседание на двадесет и трети септември, две хиляди и осма година,  в състав:

 

Съдия: В.Е.

 

при секретар Г.Д., разгледа докладваното от съдия В.Е. адм.д. № 1572/2007 година.

 

Производството е по реда на глава ХІХ от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

 Образувано е по жалба на А.М.Г.,*** против ревизионен акт № 498/25.06.2007 година (РА) на орган по приходите при ТД – Бургас на НАП, потвърден с решение № РД-10-399/27.08.2007 година на директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП.

В жалбата се излагат доводи за незаконосъобразност на РА.

Поддържа се, че е допуснато съществено процесуално нарушение - органите по приходите не са обсъдили представените от жалбоподателя доказателства, с които се обосновава реалност на доставки, получени от „Самос” ООД и „Далас 92” ООД. Претендира се, че в хода на ревизията е установено деклариране на доставките в данъчни декларации, подадени от двете дружества, начисляването и внасянето на дължимите преки и косвени данъци. Наред с констатацията за липса на извършени насрещни проверки на „Самос” ООД и „Далас 92” ООД, се поддържа, че органите по приходите са подходили формално и след като не са открили доставчиците – са отказали както  признаване на право на приспадане на данъчен кредит, така и признаване на разхода по самата доставка. Изтъква се, че неоткриването на тези дружества е неотносимо към ревизионното производство, защото са изпълнени изискванията на закона по счетоводното отразяване на доставките. Твърди се, че не са обсъдени и представените доказателства относно извършени разходи за работно облекло и използвани телекомуникационни услуги.

Материалната незаконосъобразност на РА се обосновава с противоречието между констатациите относно цитираните доставки, разходите за работно облекло и мобилни телефонни услуги и разпоредбата на чл.23 ал.2 т.10 от ЗКПО (отм.), от една страна, а от друга - с неприложимостта на чл.23 ал.2 т.10 от ЗКПО (отм.) поради действието на чл.23 ал.16 т.1 от ЗКПО (отм.) по отношение на жалбоподателя.

Моли се за отмяна на РА, претендират се разноски.

Ответникът, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата, поддържа, че не са допуснати нарушения при издаване на РА. Претендира разноски.

Прокурорът пледира неоснователност на жалбата.

Жалбата е подадена в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК от лице, което има правен интерес, затова е допустима.

Разгледано по същество, тя е неоснователна.

Със заповед за възлагане на ревизия № 3013/11.12.2006 година на началник сектор „РП”, отдел „КД” при дирекция “Контрол” при ТД – Бургас на НАП, по отношение на жалбоподателя е възложено извършването на ревизия с предметен обхват – за задължения по чл.35-36 от ЗКПО (отм.) – за периода 16.07.2001 – 31.12.2003 година и по чл.35-38 от ЗОДФЛ (отм.) – за периода 16.07.2001 – 31.12.2003 година.

За резултата от ревизията е издаден ревизионен доклад № 498/02.05.2007 година, въз основа на който е издаден и оспорения РА.

Ревизионният акт е обжалван по отношение на констатациите за 2003 година - по административен ред, пред директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП с жалба, адресирана до директора на ТД – Бургас на НАП (лист 135). В нея е оспорено непризнаването на разходите на жалбоподателя по договор, сключен между него и „Спайдър” ЕООД – гр. Бургас (от приложението към жалбата и цитирания текст от ЗЗД съдът прави извод, че се има предвид договор от 03.07.2001  година – лист 176-178, а не договор от 03.07.2001 година – лист 64-65).

С решение № РД-10-399/27.08.2007 година на директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП, ревизионният акт е потвърден в оспорената част – по отношение на определения данък по чл.35 от ЗОДФЛ (отм.) за период 2003 година – 10 019,74 лева главница и 3 980,12 лева лихва.

Като взе предвид изразените становища на страните, ангажираните по делото доказателства и разпоредбите на закона, съдът намира за установено следното.

РА съдържа всеки един от реквизитите, посочени в чл.120 от ДОПК, поради което съдът приема, че са спазени определените в закона изисквания за форма при издаването му.

Относно компетентността на органа издал РА

Съгласно чл. 117, ал. 1 от ДОПК, ревизионният доклад следва да се състави от ревизиращия орган по приходите не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията. Съгласно чл. 118, ал. 2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органите по приходите, посочени в чл. 7, ал. 1 , т. 4 от Закона за Националната агенция по приходите (ЗНАП). Според този текст - чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП, органи по приходите са служителите в централното управление и териториалните дирекции на агенцията, заемащи длъжност "главен експерт по приходите", "старши експерт по приходите", "експерт по приходите", "главен инспектор по приходите", "старши инспектор по приходите" и "инспектор по приходите".

В случая, видно от заповед за определяне на компетентен орган № К 498/03.05.2007 година, М. Ж. (на длъжност "старши инспектор по приходите" при ТД - Бургас на НАП) е определена да издаде РА, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Тя е участвала и при изготвяне на ревизионния доклад. Няма пречка лице, участвало в ревизията и изготвило доклада, да участва в издаването на ревизионния акт, тъй като ДОПК не се съдържа забрана лице, участвало в ревизията и изготвило доклада, да участва и в издаването на ревизионния акт. Самата разпоредба на чл. 119, ал. 2 от ДОПК не се съдържа никакво допълнително изискване към лицето, което може да бъде определено да издаде РА, освен на основание чл. 118, ал. 2 от ДОПК да е лице по чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП. Следователно, законодателят е предоставил право на преценка на компетентният орган по приходите да определи издателя на РА както измежду лицата, извършили данъчната ревизия и издателя на ревизионния доклад, така и да оправомощи друго лице по чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП.

От своя страна органът, издал заповедта за определяне на компетентен орган, черпи правомощията си от заповед № 98/31.05.2006 година на директора на ТД – Бургас на НАП (лист 36).

По изложените съображения съдът приема, че РА е издаден от компетентен орган.

По процесуалната законосъобразност на ревизионния акт

Началото на ревизионното производство е поставено със ЗВР № 3013/11.12.2006 година на началник сектор „РП”, отдел „КД” при дирекция “Контрол” при ТД – Бургас на НАП (лист 38). Тя съдържа необходимите реквизити, а определения в нея срок за извършване на ревизията не надхвърля посочения в чл.114 ал.1 от ДОПК. Заповедта е връчена на упълномощеното лице  - Ц. В. К. на 19.12.2006 година (лист 39 и 42).

В рамките на двумесечния срок от издаването на ЗВР 3013/11.12.2006 година, в хода на ревизионното производство, е установено, че се налага продължаване на срока на ревизията. За продължаването на срока е изготвена ЗВР № 498/09.03.2007 година (лист 40), с която срокът за извършването на ревизията е удължен до 18.04.2007 година, в рамките на предвидения по чл.114 ал.2 от ДОПК срок. Заповедта е връчена на 19.03.2007 година по начина, по който е връчена първоначалната ЗВР.

В съответствие със срока по чл.117 ал.1 от ДОПК, ревизионният доклад (РД) е съставен на 02.05.2007 година. Той съдържа реквизитите, посочени в чл.117 ал.2 от ДОПК, като, съобразно разпоредбата на чл.117 ал.4 от ДОПК, е връчен на упълномощеното от жалбоподателя лице на 03.05.2007 година (лист 58).

В предвидения в чл.117 ал.5 от ДОПК срок, ревизираното лице е представило възражение, озаглавено „жалба” (лист 179), срещу констатациите в РД, като е поискало, на основание чл.117 ал.5 изр.ІІ от ДОПК, допълнителен срок за представяне на писмени доказателства. По делото не се съдържа изрично волеизявление на органа по приходите в тази насока, но с оглед датата на депозиране на възражението (17.05.2007 година) и датата на издаване на РА (25.06.2007 година), съдът приема, че този допълнителен срок е бил предоставен на жалбоподателя. Въпреки твърденията на жалбоподателя във възражението, че са му предоставени документи, имащи отношение към ревизията, такива не са приложени. Не са приложени и до издаването на РА.

Едва с жалбата (от 11.07.2007 година) срещу РА, до директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП, А.Г. е приложил договори и приемателно-предавателни протоколи, които според него обосновават реалността на извършени разходи, непризнати от органите по приходите в РА.

В срока по чл.119 ал.1 от ДОПК, органът, възложил ревизията, е уведомен за изготвянето на РД и в съответствие с чл.119 ал.2 от ДОПК е определил компетентен орган по издаването на РА.

РА е издаден в срока по чл.119 ал.3 от ДОПК и съдържа реквизитите по чл.120 ал.1 от ДОПК.

На 28.06.2007 година, отново чрез Ц. К., жалбоподателят е уведомен за издаването на РА и е използвал предоставената му от закона възможност, в срока по чл.152 ал.1 от ДОПК, да го оспори пред  директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП.

Директорът на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП се е съобразил с предметния обхват на жалбата и се е произнесъл по нея с мотивирано решение в срока по чл.155 ал.1 от ДОПК. В решението са обсъдени и приложените към жалбата доказателства.

Основното възражение на жалбоподателя в съдебното производство относно процесуалната законосъобразност на РА е във връзка с твърдяната от него необоснованост – липса на мотиви по представените  доказателства, с които се  претендира реалност на разходите по договора със „Спайдър” ЕООД.

Съдът намира възражението за неоснователно.

Въпреки че е имало възможност, ревизираното лице не е представило, до издаването на РА, документите, от които може да бъде направен извод за реалност на разходите, извършени от него по правоотношението със „Спайдър” ЕООД.

При ревизията е извършена насрещна проверка на „Спайдър” ЕООД, резултатите от която са оформени в Протокол за извършена насрещна проверка № 02-01-04-3013-1/30.03.2007 година (лист 61). От съдържанието му се установява, че проверяваното лице е представило само част от изисканите документи (описани в ИИНП № 02-01-04-3013-11/12.03.2007 година – лист 59) относно правоотношенията си с ревизираното лице.

Едновременно с това, характерът на изисканите документи, които не са представени (двустранни споразумения и приемателно-предавателни протоколи между А.Г., в качеството му на ЕТ „Щит- А.Г.”, и „Спайдър” ЕООД), сочи, че е било възможно те да бъдат представени, както от проверяваното дружество, така и от самия А.Г.. Доколкото това не е сторено, включително и в рамките на срока по чл.117 ал.5 изр.ІІ от ДОПК, органът по приходите е изградил своите констатации в РА в съответствие с нормата на чл.37 ал.4 от ДОПК, без да допуска процесуално нарушение.

В ревизионното производство не са извършвани насрещни проверки на доставчиците Самос” ООД и „Далас 92” ООД, съконтрахенти на ревизираното лице. Затова и не са налице твърдените в жалбата процесуални нарушения във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит и непризнаване на разхода по самата доставка поради тяхното неоткриване на адресите за кореспонденция (лист 6).

По материалната законосъобразност на акта

Предмет на спор по делото са констатациите на органите по приходите за данъчен период 2003 година.

За този данъчен период, на основание чл.23 ал.2 т.10 и т.24 (неправилно посочена в РД като „ал.”) от ЗКПО (отм.), в редакцията му към ДВ бр.№ 119/2002 година, финансовият резултат на жалбоподателя, в качеството му на ЕТ „Щит – А.Г.” е увеличен общо със сумата от 116 711,45 лева.

Основание за увеличението са констатациите за липса на първични счетоводни документи относно 8000 лева, отразени в отчета за приходите и разходите като разходи за материали, както и за 36 000 лева – за начисляване и изплащане на работни заплати. На същото правно основание е извършено и увеличение със сумата от 72 711,45 лева, представляваща разходи за възнаграждения на доставчици (за проектиране и монтаж на сигнално-охранителни системи), закупено работно облекло, мобилни телефонни апарати и таксите, и сметките, свързани с използването им.

В жалбата тези констатации са оспорени с аргумент, че са всеки един разход е налице съответен счетоводен документ, придружен с финансов бон или платежно нареждане, съобразно начина на разплащане. Поддържа се, че основанието за непризнаване на разходите по доставките от Самос” ООД и „Далас 92” ООД (за проектиране и монтаж на сигнално-охранителни системи) е свързано с неоткриването на дружествата на данъчните им адреси, което не е основание за прилагането на чл.23 ал.2 т.10 от ЗКПО (отм.). Представени са доказателства за извършването на доставките – договори за поръчка и приемателно-предавателни протоколи. Обоснована е неприложимостта на чл.23 ал.2 т.10 от ЗКПО (отм.) по отношение на тези доставки – на основание чл.23 ал.16 т.1 от ЗКПО (отм.).

След като се запозна със съдържанието на административната преписка и допълнително представените в съдебното производство доказателства, съдът намира, че РА е съобразен с приложимото материално право.

В РД е установено, че в отчета за приходите и разходите на жалбоподателя за данъчен период 2003 година, като разходи за материали, са отразени 8 000 лева, за които липсват първични счетоводни документи. Законът възлага оборването на този отрицателен факт на жалбоподателя. Както в административната, така и в съдебната фаза на производството, от страна на ревизираното лице не са представени доказателства, с които да се опровергаят констатациите на органите по приходите в тази им част. Такива доказателства не са представени и на вещото лице, изготвило съдебно-счетоводната експертиза по делото. Затова съдът приема, че възражението е неоснователно.

Недоказано остана и оспорването на констатацията за липса на първични счетоводни документи във връзка с отразеното начисляване и изплащане на работни заплати в размер на 36 000 лева за процесния период. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за наличието на трудови правоотношения между него и трети лица – работници/служители, във връзка с осъществяваната дейност.  Приложените по делото разчетно-платежни ведомости и придружаващите ги мемориални ордери (лист 93-128) са косвено доказателство единствено за наличието на граждански правоотношения между ревизираното лице и трети лица. В този смисъл е и установеното от експерта по делото.

 Що се отнася до извършеното увеличение на финансовия резултат на ревизираното лице с 72 711,45 лева, мотивите на съда са идентични с изложените по-горе.

Тази сума е формирана от разходи, които, според жалбоподателя, са направени по изпълнението на договор за поръчка от 03.07.2001 година (лист 176-178) между него (като изпълнител) и „Спайдър” ЕООД (като възложител), както и във връзка с изпълнението на анексите по договора.

Това са разходи за закупуване на sim-карти „Прима” и ваучъри от „Инком 97” ЕООД – гр. Бургас (в размер на 7501,45 лева), както и извършено префактуриране на такси за телекомуникационни услуги от „Спайдър” ЕООД (в размер на 4800 лева); за униформено облекло и чорапи от „Контур” ЕООД – гр. Велико Търново (в размер на 6700 лева); за заплащане на услуги - проектиране и монтаж на сигнално-охранителни системи от „Далас 92” ООД – гр. Бургас (в размер на 28 760 лева) и „Самос” ООД – гр. Бургас (в размер на 22 800 лева); за оперативен контрол от ЕТ „Селена –С. Б.” – гр. Бургас (в размер на 2150 лева).

В РД е посочено, че разходите за  закупуване на sim-карти „Прима”, ваучъри  и префактурирането на такси за телекомуникационни услуги са необосновани, поради липса на данни, посредством които могат да бъдат индивидуализирани закупените sim-карти, телефонните номера, които им съответстват, както и съответната такса, дължима за всеки отделен телефонен номер.

Тези констатации не са оборени в съдебното производство, въпреки представените от жалбоподателя приемо-предавателен протокол без дата (лист 143) и протоколи за „подадени стоки и извършени услуги” (лист 144-146), подписани от него и представляващия „Спайдър” ЕООД. От тяхното съдържание е невъзможно да се индивидуализират използваните sim-карти, нито броя и продължителността на проведените през тях разговори, за да се обоснове връзката им с извършеното префактуриране.

Съдът намира, за неоснователно и оспорването на непризнатия разход за закупено униформено облекло и чорапи от „Контур” ЕООД в размер на 6700 лева, отразен с две фактури (лист 88). По делото не са представени доказателства на кои лица е раздадено това облекло и каква е връзката им с ревизирания субект, за да бъде оборена констатацията в този смисъл в РД. Действително, при разпита в съдебното заседание на 10.06.2008 година (лист 212), вещото лице заяви, че се е запознало с 32 броя картони за работно облекло и инструменти, от съдържанието на които е направило извод за реалността на този разход. Въпреки предоставената възможност, обаче, тези доказателства не бяха представени по делото от жалбоподателя, за да бъдат обсъдени с настоящия съдебен акт. При това положение, с оглед основното начало на непосредственост при възприемане на фактическата обстановка и по вътрешно убеждение съдът счита, че този разход не е доказан. В експертизата не са описани лицата, на които е раздадено облекло, нито са посочени характеристиките, от които може да се направи извод, че то е „униформено” – еднакво за всеки получател и отличаващо го по характерни признаци от облеклото на обикновените граждани. Не може да бъде установено и правоотношението, в рамките на което определени лица са получили това облекло. От друга страна, приложените по делото две фактури, издадени от доставчика „Контур” ЕООД, не съдържат достатъчно информация, за да се приеме, че този разход е доказан документално.

Не са оборени и констатациите относно непризнаването на разходи по доставки на услуги (проектиране и монтаж на сигнално-охранителни системи) от „Далас 92” ООД – гр. Бургас и „Самос” ООД – гр. Бургас - поради липса на количествено-стойностни сметки, приемателно-предавателни протоколи и списък на обектите, в които е извършено проектирането и монтажа на системите.

В съдебното производство, от страна на жалбоподателя са представени договори за поръчка и приемателно-предавателни протоколи (лист 147-170), с които се обосновават извършените от него плащания/разходи за доставените услуги от двете дружества.

Съдът не кредитира тези доказателства като ги намира за недостоверни, а и защото те не променят установената от органите по приходите фактическа обстановка. Договорите за поръчка (лист 159-162 и 147-150) между жалбоподателя (като възложител) и „Далас 92” ООД,  и „Самос” ООД (като изпълнители) са с абстрактен характер, като от тях се установяват единствено минималните и максималните граници на цената, която възложителят следва да заплати на изпълнителя за извършената работа. Не е ясно кои са лицата, които са подписали договорите от страна на изпълнителите и имали ли са представителна власт за това. Допълнително съмнение относно достоверността на договора между жалбоподателя и „Далас 92” ООД внася обстоятелството, че в началото на договора като седалище на изпълнителя е посочен гр. Бургас, а на печата с който е подпечатан договора от страна на изпълнителя е посочен гр. Стара Загора. Отделно, в началото на договора дружеството-изпълнител е индивидуализирано като „ЕООД” (лист 159), докато печатът му съдържа информация с друго съдържание – „ООД” (лист 162). Същото несъответствие се открива и в договора между жалбоподателя и „Самос” ООД (лист 147 и 150).

Приложените към договорите приемателно-предавателни протоколи не съдържат информация, от която съдът да направи извод, различен от установеното в РА. Не може да бъде споделен аргументът на жалбоподателя, че било логично да не се индивидуализират обектите, в които има изградени системи за сигурност, защото така се създавала опасност за тях. При извършването на ревизията, органите по приходите не са изисквали от жалбоподателя информация за вида и марката на монтираните охранителни съоръжения, за тяхното разположение в охраняваните обектите или пък за кодовете за тяхното деактивиране – обстоятелства, които потенциално биха изложили на риск имуществото в обектите. Това което е изискано и за което ревизираното лице не е представило данни е точното местоположение на обектите, в които е било осъществено твърдяното проектиране и монтаж на охранителни системи – за да бъде извършена проверка за реалност на  фактурираните разходи.

Доказателствата относно твърдените доставки от „Далас 92” ООД и „Самос” ООД са оспорени от процесуалния представител на ответника и в откритото производство по оспорването им, от страна на жалбоподателя не са представени допълнителни доказателства, с които да се потвърди процесуалната им стойност.

Що се отнася до непризнатия разход за извършен оперативен контрол от ЕТ „Селена –Сотир Борисов” – гр. Бургас в размер на 2150 лева, съдът констатира, че в РД неправилно са посочени основанието за извършването му – „префактуриране”, както и че като издател на първичния счетоводен документ е посочено „Спайдър” ЕООД (лист 51 – ред 4 от „справка извършените разходи за 2003 г от фирма ЕТ „ЩИТ”). Това нарушение е съществено, защото е засегнало правата и законните интереси на жалбоподателя, като го е лишило от възможност да разбере точното естество на констатацията на органите по приходите, но само по себе си не е достатъчно основание за отмяна на РА в тази му част. По преписката, а и в съдебното производство, от страна на жалбоподателя не са представени доказателства за документалната обоснованост на фактурирания разход. Още повече, че в самата фактура (лист 89) е отразено, че се издава въз основа договор между ревизираното лице и ЕТ „Селена –С. Б.”.

В жалбата е изложен и аргумент за неприложимост на разпоредбата на чл.23 ал.2 т.10  от ЗКПО (отм.) по доставките от „Далас 92” ООД и „Самос” ООД поради действието на чл.23 ал.16 т.1 от ЗКПО (отм.) по отношение на ревизираното лице.

По делото не се спори, че в друго ревизионно производство на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит по доставките, фактурирани от „Далас 92” ООД и „Самос” ООД за процесния период – 2003 година.

Въз основа на това обстоятелство, се прави и възражение за материална незаконосъобразност на извършеното увеличение на финансовия резултат с доставките от двете дружества.

 Съгласно чл.23 ал.16 т.1 от ЗКПО (отм.), финансовият резултат не се преобразува, когато на лицето е отказано право на данъчен кредит по ЗДДС, при условие, че са изпълнени изискванията на ЗКПО (отм.).

В конкретния случай, обаче, тази норма е неприложима, като неотносима към данъчен период 2003 година, защото е приета с изменението на закона с ДВ бр.109/2003 година, в сила от 01.01.2004 година. Затова и направеното възражение в този смисъл е неоснователно.

С оглед на изложеното, съдът намира, че извършеното увеличение на финансовия резултат на жалбоподателя за 2003 година със сумата от 116 711,45 лева е законосъобразно. Проверката на установения размер на задължението по ЗОДФЛ, вследствие на увеличението, не установи допусната грешка при изчисляването му.

Жалбата следва да бъде отхвърлена, а на ответника присъдени разноски – 620 лева  юрисконсултско възнаграждение.

 

Затова, на основание  чл. 160 ал.1 от ДОПК, съдът

 

Р Е Ш И

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на А.М.Г.,*** против ревизионен акт № 498/25.06.2007 година  на орган по приходите при ТД – Бургас на НАП, потвърден с решение № РД-10-399/27.08.2007 година на директора на дирекция “ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП.

.

ОСЪЖДА А.М.Г. *** с ЕГН **********, да заплати на дирекция “Обжалване и управление на изпълнението”-Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите сумата от 620 (шестстотин и двадесет) лева разноски по делото – юрисконсултско възнаграждение.

 

 

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от получаване на съобщението за постановяването му.

 

 

 

СЪДИЯ: