Р Е Ш Е Н И Е 

 

Град Бургас,  7.10.2008г.

 

В    И М Е Т О    Н А    Н А Р О Д А :

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – град БУРГАС, Пети състав, на седми юли 2008 година, в публично заседание в състав :

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: С.Д.

 

при секретаря С.Х., с участието на прокурора Т. С., като разгледа докладваното от съдия Д. административно дело № 1133 по описа за 2007 година и за да се произнесе взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба, подадена от „Мот” ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр.Бургас, ул.„Ал. Стамболийски” № 39, ет.1, представлявано от управителя Т. М. С., против Ревизионен акт № 0203028/19.03.2007г., издаден от гл.инспектор по приходите в ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден в обжалваната част с Решение № РД–10-256/04.06.2007г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" – Бургас, при централното управление на Националната агенция за приходите, в частта,            с която на жалбоподателя са определени данъчни задължения по ЗКПО за данъчния период 1.01.2005г.-31.12.2005г. – корпоративен данък в размер на 80 849.69 лв. и лихви за забава в размер на 10 286.78 лв., както и в частта, с която в резултат на отказано правото на приспадане на данъчен кредит са определени данъчни задължения по ЗДДС за данъчните периоди от 1.03.2005г. до 31.03.2006г., 1.05.2006г.-31.05.2006г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. в размер: ДДС за внасяне 8 116.72 лв. и лихви за забава 1 318.43 лв.

Според жалбоподателя издаденият ревизионен акт е постановен при допуснати съществени процесуални нарушения, водещи до незаконосъобразността му, и при съществени нарушения на материалния закон, поради което моли съдът да го отмени като неправилен и незаконосъобразен в оспорените части. В съдебно заседание и по съществото на спора, чрез процесуалния си представител, поддържа жалбата на посочените в нея основания и моли същата да бъде уважена по съображенията, изложени в нея и в представени по делото писмени бележки. Претендира присъждане на направените съдебно-деловодни разноски.

Ответникът – директорът на дирекция “ОУИ” – Бургас, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата в съдебно заседание като неоснователна и недоказана. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Окръжна прокуратура – Бургас дава заключение за неоснователност и недоказаност на подадената жалба. Счита, че от заключението на вещото лице по делото се установява липсата на първични документи за реално предоставяне на услугата предпазна храна, средства и работно облекло.

Бургаският административен съд, след преценка на събраните по делото доказателства и като взе предвид становищата на страните, намира за установено следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подадена пред надлежен съд, от легитимирано лице, в законоустановения по чл.156, ал.1 от ДОПК срок, отговаря на изискванията на чл.149, във връзка с чл.145 от ДОПК, налице е правен интерес от обжалването, поради което е допустима за разглеждане по същество.

Съдът намира за неоснователни наведените от жалбоподателя доводи за допуснати съществени процесуални нарушения при издаване на ревизионния акт, водещи до неговата незаконосъобразност, по следните съображения:

Видно от приложените към административната преписка доказателства,   ревизията на жалбоподателя е започнала въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № 2377/15.09.2006г., издадена от Я. Х. К., в качеството му на началник сектор “Ревизии и проверки” при ТД на НАП-гр.Бургас, което обстоятелство се установява от съдържанието на разписката към ЗВР № 2377/15.09.2006г. и представената по делото  Заповед № 98/31.05.2006г. на директора на ТД на НАП-гр.Бургас за определяне на органите по приходите, оправомощени да издават заповеди за възлагане на ревизии. Същата е с обхват по видове задължения и периоди: данък върху доходите на физическите лица за периода 1.01.2004г.-31.12.2005г.; ДДС за периода 20.09.2004г.-31.07.2006г.; вноски за ДОО за периода 16.08.2004г.-31.07.2006г.; вноски за ЗО за периода 16.08.2004г.-31.07.2006г.; вноски за ДЗПО за периода 16.08.2004г.-31.07.2006г.; вноски за фонд ГВРСН за периода 1.01.2005г.-31.07.2006г.; корпоративен данък за периода 1.01.2004г.-31.12.2005г. Заповедта е издадена на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК и е връчена лично на управителя на ревизираното дружество на 20.09.2006г. Същата е изменена впоследствие със ЗВР № 3028/13.12.2006г. по отношение на срока на завършване на ревизията – до 12.01.2007г., издадена от Селят Байрям Хабил на длъжност началник сектор “Ревизии и проверки”, отдел „КД” при дирекция „Контрол” на ТД на НАП-гр.Бургас, връчена на управителя на дружеството на 20.12.2006г.

Предвид изложеното съдът приема, че ревизията е възложена от надлежно упълномощен с правата по чл.11 от Закона за НАП орган, поради което не са налице твърдяните от жалбоподателя възражения за допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в непосочване на името и длъжността на органа, възложил ревизията, както и на липсата на приложени доказателства, удостоверяващи компетентността на органа, издател на ЗВР № 2377/15.09.2006г.

В срока по чл.117, ал.1 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад № 3028/26.01.2007г., връчен на упълномощено от жалбоподателя лице на 19.02.2007г., който съгласно разпоредбата на чл.120, ал.2 от ДОПК представлява неразделна част от ревизионния акт. Същият съдържа всички формални реквизити за издаването му, включително опис на приложените към него 20 бр. писмени доказателства, като от оформената разписка за връчването му на задълженото лице става ясно, че същото е получило предназначения за него екземпляр от ревизионния доклад, ведно с приложенията към него.

Ревизионното производство е приключило с издаването на Ревизионен акт № 0203028/19.03.2007г. от гл.инспектор по приходите в ТД на НАП-гр.Бургас, определен със Заповед за определяне на компетентен орган № К 0203028/29.01.2007г., в мотивите на който са обсъдени възраженията на ревизираното лице в подаденото от него писмено възражение срещу съставения ревизионен доклад.

В законоустановения срок задълженото лице е обжалвало ревизионния акт в частта, относно определения корпоративен данък за 2005г. и в частта, относно непризнатия данъчен кредит за данъчните периоди от 1.03.2005г. до 31.03.2006г., 1.05.2006г.-31.05.2006г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. пред директора на Д"ОУИ" – Бургас при ЦУ на НАП. С Решение № РД-10-256/04.06.2007г. решаващият орган е потвърдил акта в обжалваната част, след като е приел за неоснователни възраженията на жалбоподателя и за правилни констатациите на ревизиращия орган.

Съдът констатира, че ревизионният акт е издаден по утвърдения от изпълнителния директор на НАП образец, при спазване на формалните изисквания на чл.120, ал.1, т.1 - 8 от ДОПК, и конкретно, съдържа указания за това, че на основание чл.152 от ДОПК подлежи на обжалване изцяло или в негови отделни част в 14-дневен срок от връчването му, чрез органа, издал ревизионния акт. В случая цитирана норма на чл.152 от ДОПК дава яснота за засегнатото лице да разбере пред кой орган може да обжалва издадения му ревизионен акт, поради което възражението в жалбата за допуснато съществено процесуално нарушение на чл.120, ал.1, т.7 от ДОПК е неоснователно. За несъществено процесуално нарушение съдът намира и непосочването в ревизионния акт на редакцията, в която са действали съответните материалноправни разпоредби, на които се позовава органа по приходите в акта, тъй като очевидно те съответстват на посочения като проверяван период при установяване на отделните по вид и размер данъчни задължения.

Развити са съображения, че с оглед тълкуването на разпоредбата на чл.119, ал.3 от ДОПК не е следвало органът, извършил ревизията и съставил ревизионния доклад да е същия с този, издал ревизионния акт, които не споделят от настоящата инстанция. В разпоредбите на кодекса няма изрична забрана ревизиращият орган да издаде ревизионния акт. Единственото условие във връзка с издаване на ревизионния акт е той да е издаден от орган по приходите, посочен в чл.7, ал.1 от Закона за НАП, като съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК този орган следва да е определен със заповед от органа, възложил ревизията, както в случая е процедирано с издаването на Заповед за определяне на компетентен орган № К 0203028/29.01.2007г.

Настоящата инстанция не споделя и доводът на жалбоподателя за допуснато съществено процесуално нарушение при издаване на оспорения ревизионен акт, тъй като Протокол за извършена насрещна проверка № 02-04-05-2377-2 от 12.01.2007г. на “Русенска корабостроителница”АД е изпратен до ТД на НАП-гр.Бургас на 15.01.2007г., т.е. след срокът, в който е следвало да приключи последното действие по ревизията – до 12.01.2007г. На първо място, датата на изготвяне на протокола за извършена насрещна проверка на контрагента на жалбоподателя предхожда по време съставения на 26.01.2007г. ревизионен доклад, поради което и не е налице пречка установеното с него да бъде взето предвид от ревизиращия екип, съответно същият да бъде приложен като доказателство по акта, макар и да е получен по официален ред по-късно. На следващо място, цитираният протокол е изготвен въз основа на отправено от ревизиращия екип искане с изх. № 02-ДОК-10529 от 29.11.2006г. за извършване на насрещна проверка по чл.45, ал.2 от ДОПК, което искане е изготвено и изпратено в хода на ревизионното производство и има за цел установяване на факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на ревизираното лице-жалбоподател, и на които в случая сам жалбоподателят се позовава в защитната си теза. Следва да се има предвид, че няма пречка доказателства да се събират и след приключване на ревизията, както от решаващия орган по реда на чл.155, ал.3, във вр. с чл.37 от ДОПК, така и от съда. Не на последно място, жалбоподателят в хода на съдебното производство е могъл да се запознае с всички приложения към ревизионния акт и да ангажира съответните доказателства, като по този начин защити правата си.

С оглед изложеното съдът намира, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган и в съответната форма, при спазване на административнопроизводствените правила по издаването му.

По възраженията на жалбоподателя за нарушение на материалния закон при издаване на ревизионния акт съдът прие за установено следното от фактическа и правна страна:

Видно от констативната част на обжалвания акт, органът по приходите е преобразувал финансовия резултат на дружеството за 2005г. в посока увеличение на основание чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.) със сумата 25 470,35 лв., представляваща отчетени разходи за ползвани хотелски услуги и нощувки по фактури, подробно описани в ревизионния акт, издадени от “Форс-92” ЕООД, “Хотел мениджмънт” АД, “Парк хотел Москва”, “Ер София” ООД, “Ивпекс” ООД, “Сит-97” ООД и ТД “Хан Аспарух”. Констатирано е и не се оспорва от жалбоподателя, че освен издадените фактури, в счетоводството на фирмата няма други документи – командировъчни заповеди или др., доказващи реално ползване на документираните услуги, лицата, които са ползвали хотелските услуги и във връзка с каква сделка е било нужно.

Във връзка с така констатираното е отказано и правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя на основание чл.64, ал.5  от ЗДДС (Нова - ДВ, бр.109 от 2003г., отм., бр.63 от 4.08.2006г.) за данъчните периоди 1.03.2005г.-31.03.2005г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. в общ размер на 536,67 лв., поради липса на представени командировъчни заповеди на работници или служители на дружеството, от които да е видно кое лице е ползвател на услугите, за какъв период, по повод на коя сделка и др. За яснота следва да се посочи, че в обжалвания ревизионен акт не е оспорено правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури, издадени от “Форс-92” ЕООД, поради което и съдът не обсъжда наведените в жалбата възражения за този доставчик. Констатацията за м.03.2005г. касае ползван от дружеството данъчен кредит в размер на 15,81 лв. по фактура № 422613/24.02.2005г. за хотелски услуги, издадена от “Хотел мениджмънт” АД, а за м.07.2006г. ползван данъчен кредит в общ размер на 520,86 лв. по фактура № 116059/31.07.2006г. и фактура № 115288/28.06.2006г. за нощувки в х-л “Титан”-гр.Тетевен, издадени от “Златна Панега Цимент” АД.

Според жалбоподателя, представените фактури са придружени с касови бележки и представляват първични счетоводни документи, отчетени в съответствие със счетоводното законодателство. При отчитането им не е нарушен принципа на “документална обоснованост”. Услугите са ползвани от лица, наети пряко или косвено за извършване на определена работа от “Мот” ЕООД, които лица са се трудили на територията на “Русенска корабостроителница” АД. Позовава се на договор, сключен между “Еврошипинг” ООД и “Мот” ЕООД, с който е договорено, че всички разходи по престоя на работниците – спане, облекло и храна, са за сметка на възложителя “Мот” ЕООД, както и на представената по делото тристранна спогодба между “Русенска корабостроителница” АД, “Мот” ЕООД и “Форс-92” ЕООД, от която личи, че задълженията на “Мот” ЕООД към “Форс-92” ЕООД се поемат от “Русенска корабостроителница” АД и е показателен факт за твърдението му, че “Мот” ЕООД е предоставило нощувки на наетите пряко или косвено работници за извършване на определена работа на територията на корабостроителницата. Позовава се и на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, вещото лице по която е посочило, че задълженията на “Мот” ЕООД към “Форс-92” ЕООД касаят периода 1.04.2005г.-10.06.2005г. – периода, в който “Мот” ЕООД е изпълнявал поръчка на “Русенска корабостроителница” АД.

Съдът намира, че само наличието на първични счетоводни документи, отговарящи на изискванията на Закона за счетоводството, с които са документирани процесните разходи, не е достатъчно основание, за да се приеме, че същите са надлежно документирани и са свързани с дейността на предприятието.

Разрешаването, осъществяването, отчитането и контролирането на командировките се извършва въз основа установеното в Наредбата за командировките в страната (приета с ПМС № 72 от 30.12.1986г., обн., ДВ, бр.11 от 10.02.1987г.). Последната е подзаконов нормативен акт, издаден от Министерския съвет, въз основа на законовата делегация на чл.215 от Кодекса на труда. Съгласно чл.8, ал.1 от Наредбата, командировките се извършват въз основа на предварително издадена писмена заповед, в която се посочват задължителните реквизити по чл.9, ал.1 от наредбата. За да е налице основание за изплащането на командировките, командированият следва да представи отчет за разходите при командировката на работодателя за утвърждаване. Сумите се изплащат, само след утвърждаването на отчета от работодателя. Наличието на писмена заповед за командироване доказва връзката на документирания разход с дейността на задълженото лице.

Както в хода на административното производство, така и пред съда не се представят издадени заповеди за командировки и други документи, удостоверяващи кои лица, в какво качество, за кой период от време, на какво основание и на каква стойност са ползвали документираните хотелски услуги и нощувки. От представените в производството по административно обжалване на ревизионния акт договор от 23.02.2005г. между “Еврошипинг” ООД и “Мот” ЕООД, и тристранна спогодба от 2.06.2005г. между “Русенска корабостроителница” АД, “Мот” ЕООД и “Форс-92” ЕООД, става ясно единствено, че жалбоподателят е поел задължението да извършва такива разходи, но същите не доказват кои лица от персонала на дружеството, за какъв период от време и във връзка с какви извършвани от дружеството сделки са ползвали фактурираните услуги. Наличието на такива документи е необходимо за удостоверяване както на документалната обоснованост на отчетените през 2005г. от дружеството – жалбоподател разходи, така и връзката на отчетените разходи с дейността на предприятието.

Съгласно разпоредбата на чл.23, ал.2 от ЗКПО (Изм. - ДВ, бр.107 от 2004г., в сила от 1.01.2005г., отм., бр.105 от 22.12.2006г.), финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава със:

3. разходите, несвързани с дейността, удовлетворяващи частично или напълно лични потребности на съдружниците, акционерите, персонала, едноличните собственици, членовете на управителните и контролните органи и на трети лица, които не са с характер на социални и/или представителни разходи;

10. разходите, довели до намаляване на финансовия резултат (счетоводната печалба/загуба), които данъчно задължените лица не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост".

С оглед гореизложеното, правилно органът по приходите е увеличил финансовият резултат на задълженото лице за 2005г. на основание чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.) със сумата 25 470,35 лв., представляваща отчетени разходи за ползвани хотелски услуги и нощувки.

Според разпоредбата на чл.64, ал.5  от ЗДДС (Нова - ДВ, бр.109 от 2003г., отм., бр.63 от 4.08.2006г.), регистрираното лице има право на данъчен кредит за специално работно облекло и лични предпазни средства, безплатна храна и противоотрови, които лицето е използвало, използва или ще използва за предоставяне на работниците и служителите на основание чл. 284 и 285 от глава тринадесета на Кодекса на труда, и за безвъзмездната доставка на стоки и услуги, предоставени от работодател на работник или служител по глава четиринадесета от Кодекса на труда, свързани с дейността на предприятието.

Предвид липсата на представени доказателства в административното и съдебното производство, удостоверяващи реалното ползване на услугите от конкретно определени /по име, длъжност, вид трудово или гражданко правоотношение, период на изпълнение/ работници на жалбоподателя във връзка с осъществяваната от него дейност, съдът намира за правилна и констатацията на органа по приходите за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 536,67 лв. на основание чл.64, ал.5 (отм.) от ЗДДС за данъчните периоди 1.03.2005г.-31.03.2005г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. по фактурираните хотелски услуги и нощувки.

Видно от констативната част на обжалвания акт, органът по приходите е преобразувал финансовия резултат на дружеството за 2005г. в посока увеличение на основание чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.) със сумата 29 674,26 лв., представляваща отчетени разходи за закупена предпазна храна по фактури, подробно описани в ревизионния акт, издадени от “Оротон” ЕООД, и със сумата 7 831,74 лв., представляваща отчетени разходи за закупени материали – маски, филтри, ръкавици, очила, гащеризони и др., по фактури, подробно описани в ревизионния акт, издадени от “Юта” АД, ЕТ “Викинг-Т – Т.Кривчев”, “Бултекс 99” ООД, ЕТ “Карнес – Георги Вичев”, ЕТ “Досев и синове”, “Карнес” ЕООД, ЕТ “Вики – В.Ангелова”, “Олимп-ПЕ” ЕООД, ЕТ “Маверик – Виктор Христов”, “Мидима - Трейд” ЕООД, “Аметист” ООД, ЕТ “Красимир Павлов” и ЕТ “Импулс – Нели Йовчева”.

Въпреки изготвеното и връчено на лицето искане за представяне на документи и писмени обяснения с изх. № 02-ДОК-8148/20.12.2006г., в ревизионното производство не са представени документи – колективен трудов договор, решение на общото събрание на работниците и служителите, протоколи, заповед от ръководството, съгласувана с представители на работниците и служителите, имащи право на безплатна храна, вида и дневната й стойност, списък, утвърден от работодателя за предоставяне на лични предпазни средства, в т.ч. специално облекло, и други документи, удостоверяващи безвъзмездно предоставяне на работниците и служителите на предприятието, на основание КТД или други нормативни документи, на предпазна храна, предпазни средства и специално работно облекло.  

Горното е дало основание на органа по приходите да увеличи финансовия резултат за 2005г. по реда на чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.) с отчетените разходи за предпазна храна, предпазни средства и специално работно облекло, както и на основание чл.64, ал.5 от ЗДДС (отм.) да откаже правото на приспадане на данъчен кредит за данъчните периоди 1.04.2005г.-30.04.2005г., 1.05.2005г.-31.05.2005г., 1.07.2005г.-31.07.2005г., 1.08.2005г.-31.08.2005г., 1.09.2005г.-30.09.2005г. и 1.11.2005г.-30.11.2005г. по доставките на предпазна храна и за данъчните периоди от 1.03.2005г. до 31.03.2006г., 1.05.2006г.-31.05.2006г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. по доставките на специално работно облекло и лични предпазни средства.

Според жалбоподателя, доказателство за осигуряваната от него съгласно чл.284 от КТ и раздавана на работещите в дружеството предпазна храна е приложения по делото договор между “Мот” ЕООД и “Оротон” ЕООД, съгласно който последният се задължава да осигурява храненето на работещите на територията на “Русенска корабостроителница” АД, както и издадените от “Оротон” ЕООД фактури, чийто предмет на доставка е сключения договор. Твърди, че храненето е било организирано чрез купони, които са отчетени в счетоводството на “Оротон” ЕООД, а от обстоятелството, че в договора предоставянето на предпазната храна е уговорено без срок, може да се заключи, че се касае за всички работещи и по всяко време, наети от “Мот” ЕООД на територията на “Русенска корабостроителница” АД. Относно отчетените разходи за закупени предпазни материали, сочи, че като работодател и на основание т.10 от сключения с “Русенска корабостроителница” АД споразумителен протокол, е бил длъжен ги предоставя на работниците специално работно облекло и лични предпазни средства. Не представя и ангажира писмени доказателства пред съда, в подкрепа на твърденията си.

Според заключението на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, “Мот” ЕООД е било задължено да предоставя на ангажираните от него работници лични предпазни средства, специално работно облекло и предпазна храна според действащите нормативни актове, но не представя документи, от които да е видно, и по-конкретно заповеди, списъци на лицата, които имат право на безплатна предпазна храна, работно облекло и лични предпазни средства, протоколи, придружителни писма или списъци за раздадените и отчетени купони, чрез които е било организирано храненето или други документи, които удостоверяват изпълнението на всички изисквания, съгласно Наредба № 8/24.04.1987г. за безплатната предпазна храна на работниците, заети в производство, свързани с вредни за здравето последици.  

На експертизата не е предоставена информация и за наличието или не на отчетени купони от страна на “Оротон” ЕООД. Няма и данни за извършени плащания от страна на “Русенска корабостроителница” АД към “Оротон” ЕООД, нито от “Мот” ЕООД към “Оротон” ЕООД, във връзка със сключения между поръчителя “Мот” ЕООД и изпълнителя “Оротон” ЕООД договор от 2.03.2005г. за осъществяване от изпълнителя хранене на работещите на територията на “Русенска корабостроителница” АД работници и служители на поръчителя.

Съдът счита, че в тази част жалбоподателят не е оборил фактическите констатации в ревизионния акт за разходи, отчетени в нарушение на нормативните разпоредби и липсата на основанията по чл.64, ал.5 от ЗДДС (отм.) за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Според чл.127, ал.1 от ГПК, приложим съгласно препращащата разпоредба на чл.144 от АПК, всяка страна е длъжна да установи обстоятелствата, на които основава своите искания или възражения. Твърдението в жалбата, че процесните разходи са отчетени в счетоводството му в съответствие с нормативните актове и са налице всички предпоставки на закона за признаване правото на приспадане на данъчен кредит остана недоказано по делото.

За да се квалифицира сумата 29 674,26 лв. като разходи, свързани с доставянето, приготвянето, консумирането на безплатна предпазна храна по смисъла на чл.285 от КТ, които по силата на чл.11 от Наредба № 8/24.04.1987г. за безплатната предпазна храна на работниците, заети в производствата, свързани с вредни за здравето последици (отм.) са за сметка на общопроизводствените разходи, следва да са спазени условията по наредбата. Ревизираното дружество не е ангажирало доказателства по делото в подкрепа на твърденията си, че на работниците съгласно заповед на ръководителя на предприятието са определени средства за безплатна предпазна храна под форма на ежемесечни талони, която заповед е съгласувана със ХЕИ; лицата, които имат право на безплатна предпазна храна, протоколи, придружителни писма или списъци за раздадените и отчетени купони, чрез които е било организирано храненето или други документи, които удостоверяват изпълнението на изискванията по Наредба № 8/24.04.1987г. Липсата на представени доказателства, от които може да се заключи по безспорен начин, че предоставянето на храната се е осъществило по начин, гарантиращ консумацията в точно определен период от време и по някоя от профилактичните диети, визирани в чл.2 от наредбата, както и на места по чл.13 от наредбата - столове, бюфети или други подходящи места в предприятието, водят до обоснованост и правилност на извършеното от органа по приходите увеличение на финансовия резултат за 2005г. на основание чл.23, ал.2, т.3 от ЗКПО (отм.), в съответствие с цитирания текст в редакцията му към процесния данъчен период, съобразно който финансовият резултат за данъчни цели се увеличава с разходи, несвързани с дейността, както и на отказа да се признае правото на приспадане на данъчен креди на основание чл.64, ал.5 от ЗДДС (отм.), тъй като не е изпълнено условието те да са свързани с дейността на предприятието.

Аналогични на горните са мотивите на съда за правилност и обоснованост на констатацията на органа по приходите за извършеното увеличени на финансовия резултат и отказания данъчен кредит, на същите правни основания, по фактурите за доставки на работниците на специално работно облекло и лични предпазни средства. И пред настоящата инстанция не са ангажирани и представени документи – колективен трудов договор, утвърден от управителя на дружеството списък за полагащото се работно и специално работно облекло и лични предпазни средства по цехове и длъжности и конкретно разграничение между работните облекла и специалните работни облекла, които са с различно предназначение и с различен режим, протоколи и други документи, удостоверяващи безвъзмездно предоставяне на работниците и служителите на предприятието, на основание Кодекса на труда или друг нормативен документ, специално работно облекло и лични предпазни средства.

По изложените съображения жалбата против тази част от ревизионния акт следва да се отхвърли като неоснователна и недоказана.

Видно от констативната част на обжалвания акт, органът по приходите е преобразувал финансовия резултат на дружеството за 2005г. в посока увеличение на основание чл.23, ал.2, т.11 от ЗКПО (отм.) със сумата 44 500 лв., представляваща получени плащания за шмиргелене по договор № 32/23.02.2005г. по поръчка 841, и със сумата 437 500 лв., представляваща получени плащания за бояджийски услуги по договор № 36/07.03.2005г., по фактури, издадени от “Мот” ЕООД на “Русенска корабостроителница” АД. Установено е от извършената насрещна проверка на “Русенска корабостроителница” АД, че договор № 32/23.02.2005г. и № 36/07.03.2005г. не фигурират като неприключени към 31.12.2005г. според приложените към протокола писмени обяснения на представляващия акционерното дружество Игнат Трайков.

Констатирано е, че по същите има издадени фактури и извършени плащания. По договор № 32/23.02.2005г. и сключен към него адендум № 1/01.08.2005г. са издадени фактури № 8/29.03.2005г., № 10/28.04.2005г. и № 26/04.10.2005г., като плащанията по този договор са общо 44 500 лв. без ДДС. По договор № 36/07.03.2005г. са издадени фактури № 7/29.03.2005г., № 9/28.04.2005г., № 14/22.06.2005г., № 17/19.08.2005г., № 19/19.08.2005г. и № 21/19.08.2005г. Плащанията по този договор са общо 270 350 лв. без ДДС. За останалите неплатени суми по договора в размер на 132 150 лв. и 35 000 лв. е прието, че съгласно условията на т.2.2.6 и т.2.2.7 от договора са гаранция при предаване на крайния клиент. С оглед установеното в ревизионното производство, органът по приходите е приел, че независимо от факта, че между страните не е извършено окончателно разплащане по договора, стоката /корабът/ е предаден на клиента “Русенска корабостроителница” АД и за ревизираното лице възникнало задължение за отразяване на сделката в счетоводството като приход за 2005г., поради което на основание чл.23, ал.2, т.11 от ЗКПО (отм.) е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2005г. със сумата по двата договора в общ размер на 482 000 лв.

Според жалбоподателя, констатацията на органа по приходите е неправилна и необоснована, тъй като неправилно е прието въз основа на писмените обяснения на изп. директор на “Русенска корабостроителница” АД, че поръчка 841 по двата договора не фигурира като неприключена. Твърди, че всички извършени плащания за 2005г. по издадените от “Мот” ЕООД фактури са частични/авансови плащания по съответни точки от сключените договори и няма финализиран договор и окончателно плащане по поръчка 841. В подкрепа на твърденията си представя протоколи № № 265, 273, 274, 275, 276, 277, 278, 279 и 280 от 5.01.2006г. и 6.01.2006г., с които се е извършвало приемането на работата по отделните поръчки. Сочи, че датата на приемане на тези протоколи е датата на предаване на крайния клиент, т.е. към 31.12.2005г. не е имало доставка и в счетоводството на дружеството е имало данни единствено за предоставени аванси.

По отношение на получените от жалбоподателя суми по договор 32/23.02.2005г. по поръчка 841 и сключения към него адендум № 1/01.08.2005г., в общ размер на 44 500 лв., съгласно издадените по тях фактури № 8/29.03.2005г., № 10/28.04.2005г. и № 26/04.10.2005г., съдът приема, че правилно органът по приходите е констатирал цялостно изпълнение на договорените по обем и изпълнени работи. 

Видно от представения по делото /находящ се на лист 171/ договор от 19.02.2005г., наименован “Договор - издаване стоманоконструкция на товарни танкове, слоп танк и танкове техническа прясна вода по стр. № РС-МОТ-1-2005”, с регистърен номер на “Русенска корабостроителница” АД – договор № РК-32/2005 и дата 23.02.2005г., “Русенска корабостроителница” АД възлага на изпълнителя “Мот” ЕООД следния обем работи по поръчка 841: подготовка (включваща наваряване, зашмиргеляване и райберене на листова стомана и заваръчни шевове) и издаване на стоманоконструкцията на товарните танкове (на брой 10), на слоп танка и на двата танка за техническа прясна вода на клиент и регистър; почистване на секциите и представяне за инспекция на клиент и регистър; отстраняване на забележки от клиент и регистър; окончателно сдаване на клиент и регистър. Съгласно т.1.5. от договора, приемането на извършената работа само по отношение на срока се извършва от оправомощено лице  при възложителя – организатора производство на обекта, а съгласно т.1.6, срокът за приключване на работите – предмет на договора, е 30 календарни дни. Съгласно Раздел ІІ. Цени и начин на плащане, общото възнаграждение на изпълнителя е в размер на 40 000 лв., като плащането ще се извърши: т.2.2.1 – 20 000 лв. без ДДС в периода 10 -14 март 2005.; т.2.2.2. – 20 000 лв. без ДДС балансова стойност в срок до 10 работни дни след като изпълнителят приключи изпълнението на предмета на договора и предаде на възложителя протоколи, удостоверяващи приемането на съответните танкове от клиент и регистър, в случай, че изпълнителят изпълни работите в определения срок. На 1.08.2005г. е сключен адендум № 1 към този договор, според който за качественото изпълнение на възложения обем работа, възложителят ще заплати на изпълнителя 4 500 лв. без ДДС.  В изпълнение на този договор са издадени следните фактури: фактура № 8/29.03.2005г. с предмет на стопанската операция “авансово плащане по т.2.2.1 от договор РК-32/2005г. от 19.02.2005г. – по поръчка № 841, шмиргелене” и с данъчна основа 20 000 лв., фактура № 10/28.04.2005г. с предмет на стопанската операция “балансово плащане по т.2.2.2 от договор РК-32/2005г. от 19.02.2005г. – по поръчка 841, шмиргелене” и данъчна основа 20 000 лв., и фактура № 26/04.10.2005г. с предмет на стопанската операция “по адендум от 1.08.2005г. към договор РК-32/19.02.2005г.” и данъчна основа 4 500 лв. От доказателствата по делото и от заключението на вещото лице се установява, че е налице цялостно плащане по този договор на сумата 44 500 лв. без ДДС.

Предвид наличието на пълна обвързаност на издадените от “Мот” ЕООД фактури № 8/29.03.2005г., № 10/28.04.2005г. и № 26/04.10.2005г. по поръчка 841  със сключения между тях договор от 19.02.2005г. – рег. № РК-32/2005, а именно – основанието за издаването им, тяхната стойност, датите на издаване на фактурите и цялостното плащане на договорената сума в общ размер на 44 500 лв., както и съдържащата се в договора клауза по т.2.2.2, че възнаграждението по договора ще бъде изплатено след като изпълнителят приключи изпълнението на предмета на договора и предаде на възложителя протоколи, удостоверяващи приемането на съответните танкове от клиент и регистър, съдът приема, че изпълнението по този договор е приключило към 31.12.2005г. Аргумент в подкрепа на този извод е и посочването във фактурите на номера на поръчката – 841, идентичен с посочения в предмета на договора, вида на предоставените услуги – шмиргелене, както и даденото при извършената насрещна проверка на получателя по тях писмено обяснение, според което този договор не фигурира сред неприключилите такива между страните към 31.12.2005г.

С оглед изложеното и след като изпълнението по този договор и сключения към него анекс е приключило към 31.12.2005г., жалбоподателят е следвало да осчетоводи получената сума 44 500 лв. като приход в счетоводството си, в съответствие със счетоводния принцип за текущо начисляване – чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч., според който приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят.

Правилно е извършеното от органа по приходите увеличение на финансовия резултат за 2005г. със сумата 44 500 лв. на основание чл.23, ал.2, т.11 от ЗКПО (изм. - ДВ, бр.109 от 2003г.), съобразно който финансовият резултат за данъчни цели се увеличава с положителната разлика между приходите и разходите, отнасящи се за и неотчетени в текущия отчетен период съгласно реда, определен в съответните нормативни актове.

Досежно извършеното увеличение на финансовия резултат със сумата 437 500 лв., представляваща договорена цена за подготвителни и бояджийски услуги, за която органът по приходите приема, че представлява получени, но неосчетоводени приходи по договор № 36/07.03.2005г., чието изпълнение е приключило към 31.12.2005г., съдът съобрази следното:

След изясняване позициите на страните по делото, съдът констатира, че и двете страни са единодушни относно факта, че процесната сума 437 500 лв. се отнася за договор – бояджийски работи по стр. № РС-МОТ-2005 от 19.02.2005г., находящ се лист 177 от материалите по делото.

Видно от съдържанието на този договор, сключен между “Русенска корабостроителница” АД, в качеството на възложител, и “Мот” ЕООД, в качеството на изпълнител, “Мот” ЕООД приема да извърши следния обем работи по поръчка 841 и опция 842 и 843, като времевите и ценови параметри за поръчки 842 и 843 ще бъдат определени н анекс към договора, а именно: монтаж и демонтаж на скеле – вътрешно и външно; подготовка на стоманоконструкцията за боядисване (стийлуърк) – наваряване, зашмиргеляване и др.; бластиране или абразивно обработване на стоманоконструкцията; подготовка на повърхностите за боядисване; вакуумиране; обезпрашаване; нанасяне на бояджийските покрития по схема, указана във ведомостта за боядисване на фирма Хемпел; събиране и почистване на обработената шлака и др., описани в т.1.1. на договора. Съгласно т.1.7. от договора, приемането на извършената от изпълнителя работа по вид, обем и качество се извършва с протоколи по образец на възложителя, подписани от представител на крайния клиент и от представител на фирмата, производител на използваните бои. Протоколите се предават на и съхраняват от изпълнителя на организатора производство на обекта до предаване на съответния кораб. Според т.1.7.1., протоколите за извършената работа по вид, обем и качество се явяват документ, доказващ, че посочените в тях обем и вид работа са извършени според предписанията, изискванията и стандартите за възложената работа. За извършване на всички подготвителни и бояджийски работи е договорено възнаграждение в размер на 437 500 лв. без ДДС на кораб, като са предвидени и срокове и суми за поетапни плащания по договора, от които 132 150 лв. в срок до 20 дни след предаване на плавателния съд на крайния клиент – т.2.2.6. Съгласно т.2.2.7. на договора 35 000 лв. ще се задържат като гаранция за срок от 13 месеца, считано от датата на предаване на кораба на крайния клиент.

В изпълнение на договора са издадени следните фактури: фактура № 7/29.03.2005г. с предмет на стопанската операция “авансово плащане по т.2.2.1 от договор - бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г. /строителен № 841/” и данъчна основа 52 500 лв., фактура № 9/28.04.2005г. с предмет на стопанската операция “частично авансово плащане по т.2.2.2 от договор - бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г. – строителен № 841” и данъчна основа 32 588 лв., фактура № 14/22.06.2005г. с предмет на стопанската операция “авансово плащане по пр.ф. № 75; пр.ф. № 76 от договор - бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г. – строителен № 841” и данъчна основа 87 500 лв., фактура № 17/19.08.2005г. с предмет на стопанската операция “частично плащане по т.2.2.2 от договор бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г., стр. № 841” и данъчна основа 32 587 лв., фактура № 19/19.08.2005г. с предмет на стопанската операция “частично плащане по т.2.2.3 от договор бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г., стр. № 841” и данъчна основа 50 000 лв., и фактура № 21/19.08.2005г. с предмет на стопанската операция “частично плащане по т.2.2.3 от договор бояджийски работи № РС-МОТ-2005/19.02.2005г., стр. № 841” и данъчна основа 15 175 лв. От доказателствата по делото и от заключението на вещото лице се установява, че плащанията по този договор са общо 270 350 лв. без ДДС. Неплатени суми по договора са тези по т.2.2.6. и т.2.2.7. – съответно 132 150 лв., дължима след предаване на плавателния съд на крайния клиент, и 35 000 лв., задържана за гаранционни претенции.

От така установеното, съдът приема за неправилна и необоснована от събраните по делото доказателства констатацията на органа по приходите, че независимо от факта, че между страните не е извършено окончателно разплащане по договора, стоката /корабът/ е предаден на клиента “Русенска корабостроителница” АД и за ревизираното лице възникнало задължение за отразяване на сделката в счетоводството като приход за 2005г.

Безспорен по делото е факта, че през 2005г. ревизираното лице е получило авансови плащания по този договор съобразно договорените клаузи, но не и цялостно плащане на общата сума на договореното възнаграждение. От заключение на вещото лице по приетата без оспорване от страните по делото съдебно-счетоводна експертиза се установява, че през периода 1.01.2006г.-31.07.2006г. има издадена от “Мот” ЕООД на “Русенска корабостроителница” АД само една фактура № 80/03.01.2006г. на стойност 664 лв. и  ДДС 152,80 лв. с предмет на доставката “ремонтни работи”, която не може да се обвърже с процесния договор. Необоснован от доказателствата по делото е и изводът, че стоката /корабът/ е предаден на клиента “Русенска корабостроителница” АД. Действително, към протокола за извършената насрещна проверка на възложителя са приложени протоколи за извършена инспекция и разделителни протоколи за извършено боядисване между “Мот” ЕООД и подизпълнителите “Алфа Маринови” ООД и “Крами-Монтажинвест” ООД, но те касаят друга поръчка – 842. Видно обаче от приетите по делото протоколи № № 265, 273, 274, 275, 276, 277, 278, 279 и 280 от 5.01.2006г. и 6.01.2006г., касаещи поръчка 841, същите удостоверяват приемането на извършената работа по договора след инспекция на съответния кораб през месец януари 2006г., което е показателно за това, че изпълнението на договора с окончателно приемане определените по вид, обем и качество работи – подготвителни и бояджийски, не е приключило към 31.12.2005г. Тук е необходимо да се посочи, че от съпоставката на двата договора – “Договор - издаване стоманоконструкция на товарни танкове, слоп танк и танкове техническа прясна вода по стр. № РС-МОТ-1-2005, рег. № РК-32/2005 от 23.02.2005г.” и “Договор - бояджийски работи по стр. № РС-МОТ-2005 от 19.02.2005г.”, се установява, че в тях е договорено изпълнение на определен обем работи по поръчка, посочена с един и същ номер – стр.841, но предвид различния характер на работите, които следва да се извършват, както и различният обект, на който следва да се изпълнят /по първия договор са танкове, а по втория кораб/, съдът приема, че представените от жалбоподателя протоколи касаят втория договор за извършването на подготвителни и бояджийски работи на кораб. При наличието на изрично предвидена в договора за бояджийски работи по стр. № РС-МОТ-2005 от 19.02.2005г. клауза за начина и датата на приемане на извършената от изпълнителя работа по вид, обем и качество – чрез съставяне на протоколи по образец на възложителя, подписани от представител на крайния клиент и от представител на фирмата, производител на използваните бои, явяващи се документ, доказващ, че посочените в тях обем и вид работа са извършени според предписанията, изискванията и стандартите за възложената работа, основателен е доводът на жалбоподателя за неправилност и необоснованост на констатацията в ревизионния акт за наличието на цялостно изпълнение по този договор към 31.12.2005г., респективно на наличието на приходи, неотчетени в съответствие с нормативните изисквания през 2005г.   

С оглед изложеното, неправилно органът по приходите е увеличил финансовият резултат на жалбоподателя за 2005г. на основание чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.) със сумата 5 470,35 лв., представляваща неотчетени приходи от извършени услуги по договор за бояджийски услуги. Ревизионният акт в тази част следва да бъде отменен като незаконосъобразен, поради основателност на жалбата.

Жалбоподателят оспорва ревизионния акт и в частта му, относно отказан данъчен кредит в размер на 2 749,03лв. за данъчния период 1.08.2005г.-31.08.2005г., по фактури № 1000004450/15.07.2005г. и № 1000004325/28.06.2005г. за аванс за скеле, издадени от “Храмар” ЕООД, като счита, че плащането само на ДДС по фактурата, без да е платена данъчната основа, дава основание за правото му на приспадане на данъчен кредит съобразно разпоредбата на чл.25, ал.2 от ЗДДС (отм.).

Жалбата в тази й част е неоснователна. Само плащането на дължимия данък по фактурите, не е достатъчно основание за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно разпоредбата на чл.6 от ЗДДС (отм.), доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи, а според чл.25, ал.1, данъчното събитие по смисъла на този закон възниква на по-ранната от двете дати: датата на прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока или датата на завършването на услугата, или датата на плащането (цялостно или частично авансово плащане).

В случая, с фактурите е документирано авансово плащане и жалбоподателят не твърди, нито доказва с надлежни доказателства, че е налице прехвърляне на правото на собственост или фактическо предаване на скелето, за да е приложима алинея втора на чл.25 от ЗДДС (отм.), според която когато не е възможно да се определи датата на възникване на данъчното събитие, се приема, че то е възникнало на датата на фактическото предаване на стоката или на датата на фактическото завършване на услугата.

При липсата на извършено плащане на данъчната основа по фактурите за авансово плащане, правилно е прието ревизиращия орган, че на датата на издаването на фактурата няма възникнало данъчно събитие по смисъла на ЗДДС (отм.) и по тези съображения, правилно е отказано право на данъчен кредит за данъчния период, през който от жалбоподателя е упражнено.

Воден от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд– град Бургас, Пети състав,

 

 

Р   Е   Ш  И :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № 0203028/19.03.2007г., издаден от гл.инспектор по приходите в ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден в обжалваната част с Решение № РД–10-256/04.06.2007г. на директора на Д“ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП, в частта, с която на „Мот” ЕООД – гр.Бургас, ул.„Ал. Стамболийски” № 39, ет.1, представлявано от управителя Т. М. С., е определен корпоративен данък и съответните лихви за забава вследствие увеличение на финансовия резултат за 2005г. на основание чл.23, ал.2, т.11 от ЗКПО (отм.) със сумата от 437 500, представляваща неотчетени приходи за бояджийски услуги.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Мот” ЕООД – гр.Бургас, ул.„Ал. Стамболийски” № 39, ет.1, представлявано от управителя Т. М. С., против частта от Ревизионен акт № 0203028/19.03.2007г., издаден от гл.инспектор по приходите в ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден в обжалваната част с Решение № РД–10-256/04.06.2007г. на директора на Д“ОУИ”-Бургас при ЦУ на НАП, с която е определен корпоративен данък и съответните лихви за забава вследствие увеличение на финансовия резултат за 2005г. на основание чл.23, ал.2, т.11 от ЗКПО (отм.) със сумата от 44 500 лв., представляваща неотчетени приходи за шмиргелeне, и на основание чл.23, ал.2, т.3 и т.10 от ЗКПО (отм.), със сумата от 25 470,35 лв., представляваща отчетени разходи за хотелски услуги и нощувки, със сумата от 29 674,26 лв., представляваща отчетени разходи за предпазна храна, със сумата от 7 831,74 лв., представляваща отчетени разходи за предпазни средства и специално работно облекло, както и в частта, с която в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит са определени данъчни задължения по ЗДДС за данъчните периоди от 1.03.2005г. до 31.03.2006г., 1.05.2006г.-31.05.2006г. и 1.07.2006г.-31.07.2006г. в размер: ДДС за внасяне 8 116.72 лв. и лихви за забава 1 318.43 лв.

Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14 - дневен срок от съобщаването му на страните.                                                   

 

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: